Observatoire de la justice fiscale

L'impôt sur le revenu en chiffres

Équipe de l'Observatoire — 2024-05-27T06:51:31Z

Créé en 1914, l'impôt sur le revenu est un impôt déclaratif et progressif. Il a connu de nombreuses réformes. Sous l'effet de la concurrence fiscale, ses taux, notamment les plus élevés, ont baissé. Le taux le plus élevé du barème est ainsi passé de 65 % en 1982 à 45 % actuellement. De nombreuses « niches fiscales » ont également été instaurées. Récemment, Emmanuel Macron a décidé de créer le prélèvement forfaitaire unique, un impôt à taux proportionnel pour les revenus financiers (au taux de 30 %, soit 12,8 % au titre de l'impôt sur le revenu et 17,2 % au titre des prélèvements sociaux). Tous les revenus ne sont donc pas logés à la même enseigne. L'incessant triturage de l'impôt sur le revenu l'a fortement éloigné de son objectif initial : dégager des recettes et réduire les inégalités de revenus.

Cet impôt s'applique aux particuliers qui résident en France. Ceux-ci, comme chaque année au printemps, doivent déclarer leurs revenus à l'administration fiscale afin de calculer l'impôt sur le revenu (IR). Jugé tout à la fois plus juste et plus complexe que les autres en raison de sa progressivité et des règles qui le régissent (quotient familial, « niches fiscales, etc.), l'IR reste l'impôt le plus connu, même s'il n'est pas, et de loin, le plus rentable. Cette période de déclaration des revenus est l'occasion de dresser un rapide panorama de l'impôt sur le revenu.

Quel rendement ?

En 2022, l'IR aura rapporté 82,1 milliards d'euros, soit 23,1 % du budget de l'État. Par comparaison, cette année-là, la TVA aura dégagé 202,7 milliards d'euros de recettes (affectées à l'État, aux collectivités locales et à la Sécurité sociale) tandis que la contribution sociale généralisée (CSG) rapportait 106,9 milliards d'euros aux caisses de la Sécurité sociale. L'impôt sur les sociétés, pour sa part, aura rapporté moins que l'IR, soit 68 milliards d'euros en 2022.

Qui paie l'IR ?

En 2022 toujours, on dénombrait 40,7 millions de foyers fiscaux, tous appelés à remplir leur déclaration de revenus. Parmi eux, 18,2 millions auront effectivement payé un IR. Les raisons qui expliquent cette faible proportion sont les suivantes. Le revenu imposable tient compte des prélèvements sociaux, déductibles (à l'exception de la contribution au remboursement de la dette sociale et d'une fraction de la CSG). Les dispositifs comme le quotient conjugal et familial ou les niches fiscales permettent à de nombreux foyers fiscaux de réduire leur impôt, voire de l'annuler. Enfin, le niveau global des revenus reste insuffisant, de nombreux foyers fiscaux ne percevant pas un niveau suffisant pour être imposable. Ces différents facteurs, combinés aux inégalités importantes de revenus, expliquent que les plus hauts revenus paient une part importante de l'IR.

Qu'ils soient imposables ou non, les 40,7 millions de foyers fiscaux ont déclaré 1 389 milliards d'euros de revenus ce qui, ramené au rendement net de l'IR, revient à un taux réel d'imposition moyen de 5,9 %. La majorité provient des salaires (61,7 %), mais on y retrouve aussi les pensions et les rentes (25,7 %), les bénéfices industriels et commerciaux (provenant des commerçants notamment, pour 1,4 %), les bénéfices non commerciaux (provenant des professions libérales, pour 2,9 %), les revenus fonciers (pour 2,1 %) ou encore les revenus de capitaux mobiliers (les revenus financiers, pour 3,5 %) et les revenus agricoles (pour 0,5 %).

Quid des « niches fiscales » ?

L'IR concentre près de la moitié des « dépenses fiscales », également dénommés « niches fiscales ». Parmi les 40,7 millions de foyers fiscaux, 12 millions (soit 29,5 %) bénéficient d'une de ces « niches fiscales », autrement dit d'un crédit ou d'une réduction d'impôt. L'importance de l'avantage fiscal procuré par les « niches » diffère toutefois selon le revenu. Si 3,3 millions de foyers déclarent des dons à des organismes d'intérêt général pour une réduction d'impôt moyenne de 411 euros, ils ne sont que 40 000 à déclarer des investissements en outre-mer (pour un manque à gagner global de 584 millions d'euros) pour une réduction d'impôt moyenne de 14 566 euros ou un investissement locatif dit « Pinel » pour une réduction d'impôt moyenne de 4 025 euros.

Si ces dispositifs grèvent évidemment le rendement de l'IR, ils affectent également la progressivité de l'IR, qui est pourtant un principe fondateur de cet impôt. La concentration de l'utilisation des niches fiscales sur les hauts revenus est une réalité. Le montant moyen des réductions et crédits d'impôt est de 47 euros pour les 10 % des foyers fiscaux les plus pauvres, il s'élève à 577 euros pour les foyers situés dans le 9ème décile et à 2 206 euros pour les 10 % les plus aisés. Mais au sein des 10 % les plus aisés, les disparités sont importantes. Pour le dire simplement, plus les revenus sont élevés et plus l'effet des « niches fiscales » se fait sentir. Cette concentration rend mêmes l'IR régressif au-delà d'un certain seuil. Le taux réel moyen d'imposition atteint en effet 22,68 % pour les revenus compris entre 400 000 et 500 000 euros pour s'abaisser et se situer entre 17 et 19 % pour les revenus supérieurs à 5 millions d'euros…

Où en est-on de l'impôt sur les sociétés ?

Équipe de l'Observatoire — 2024-03-10T09:53:39Z

Évitement fiscal, taux minimal de 15 % sur les multinationales, débats sur le « poids » de l'imposition des entreprises, etc : c'est peu de dire que l'impôt sur les sociétés (IS) défraie régulièrement la chronique. Si les informations sont plutôt nombreuses en la matière, peu en revanche dressent un portrait fidèle de cet impôt qui, avec les impôts sur le patrimoine des particuliers, est le plus sensible à la concurrence fiscale internationale, et par conséquent souvent le plus trituré par les pouvoirs publics. Le présent billet revient sur l'évolution du taux de l'IS et présente les principales données et règles relatives à l'IS.

En 2017, Emmanuel Macron a décidé de baisser le taux nominal de l'IS pour le porter progressivement de 33,3 % à 25 %, pour un coût global sur le quinquennat estimé à l'époque à 11 milliards d'euros (rappelons que que le taux de l'IS était de 50% jusqu'en 1985 pour être abaissé à 33,3 % en 1986). Si l'IS était alors souvent présenté comme l'un des plus élevés au monde, aujourd'hui encore, on peut entendre ici et là qu'en dépit de cette baisse, le taux de l'IS reste dans la moyenne haute des taux nominaux de l'IS en vigueur dans de nombreux autres pays. Or, comparer les taux n'enseigne pas grand-chose si on n'analyse pas ce à quoi il s'applique et si on ne prend en compte ni les « niches fiscales », ni les sommes qui échappent à l'IS du fait de l'évitement fiscal.

L'IS français s'applique en effet à une base étroite : le bénéfice fiscal (qui découle du bénéfice comptable et de quelques retraitements ultérieurs) admet en déduction de nombreuses écritures comptables telles que les amortissements ou les provisions. Dans d'autres pays, comme l'Allemagne par exemple, ces déductions sont moins nombreuses. Lorsque le taux de l'IS s'applique à la base, celle-ci est déjà réduite du fait de ces déductions. Une fois le taux appliqué, un « IS brut » est déterminé. Pour calculer l'IS net réellement dû par la société, on déduit certaines « niches fiscales », comme le fameux crédit d'impôt recherche par exemple. Signalons en outre que certains régimes de groupes se montrent particulièrement avantageux également et permettent de réduire le taux d'IS réel au stade du groupe. Tout ceci concourt à expliquer pourquoi le poids de l'IS français (un indicateur intéressant sur le « poids de l'IS » dans l'économie) rapporté au PIB est peu élevé.

L'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) publie régulièrement ses statistiques des recettes publiques. Celles-ci montrent que, contrairement à ce que prétendent les tenants des politiques néolibérales, l'IS français représente une faible part du produit intérieur brut (PIB). Il représentait en effet 2,5 % du PIB français en 2021, soit presque autant que l'Allemagne (2,4 %), présentée comme très avantageuse, contre 2,6 % en Espagne, 3,5 % en Irlande, 3,8 % aux Pays-Bas ou encore 4 % au Danemark.

Signalons par ailleurs que le taux d'imposition taux effectivement payé par les grandes entreprises est désormais proche de celui payé par les plus petites : en 2019, il s'élevait à 19,9 % pour les PME, 21,3 % pour les entreprises de taille intermédiaire (ETI), et 17,1 % pour les grandes entreprises. Soit un écart de tout de même 2,8 points calculé sur les bénéfices déclarés [1].Si l'écart s'est manifestement réduit au cours des dernières années, il est difficile d'en tirer la conclusion que l'équité fiscale progresse. Car ces taux réels d'imposition ne prennent pas en compte les stratégies d'évitement fiscal.

En effet, s'il est difficile de l'évaluer précisément et d'en tirer une conclusion sur le taux réel d'IS (soit l'IS payé par rapport aux bénéfices réellement réalisés), il est impossible de ne pas mentionner à ce stade les diverses stratégies d'évitement de l'impôt qui, par voie d'optimisation agressive, d'évasion et de fraude fiscales, viennent faire chuter le taux réel de l'IS. Le CEPII estimait ainsi qu'en matière de contournement de l'impôt : « Plusieurs instruments peuvent ainsi être utilisés : manipulation des prix de transfert sur les transactions entre filiales d'un même groupe (échanges de biens ou de services) et la localisation des dettes ou d'actifs générant des revenus (brevets, marques, dette) au sein du groupe génèrent artificiellement des flux internationaux de dividendes entre filiales et maisons-mères, des pays à faible fiscalité vers ceux à fiscalité élevée [2] ». Et selon Gabriel Zucman, 40 % des profits des multinationales réalisés à l'étranger sont logés dans les paradis fiscaux [3].

Annexe : comprendre l'IS

L'IS, c'est combien ?

En 2023, les recettes d'impôt sur les sociétés sont estimées à 61,3 milliards d'euros. En 2024, les recettes d'impôt sur les sociétés s'élèveraient à 72,2 Md€, soit 10,9 milliards d'euros de plus qu'en 2023, en raison principalement du fort dynamisme du bénéfice fiscal en 2023 du principalement aux superprofits. Par comparaison, l'impôt sur le revenu aurait rapporté 90,7 miliards d'euros en 2023. Quant à la TVA, elle, aurait rapporté 208,7 milliards d'euros en 2023.

Qui paie l'IS ?

L'impôt sur les sociétés (IS) concerne les entreprises exploitant en France, c'est-à-dire celles qui réalisent leur activité commerciale habituelle sur le territoire et y ont un établissement stable. Il concerne principalement les bénéfices de certaines sociétés et personnes morales. Il en va par exemple ainsi des sociétés de capitaux comme les sociétés anonymes notamment. Les sociétés passibles de l'IS ne sont imposables que sur les bénéfices qu'elles réalisent sur le territoire.

Quels sont les taux applicables ?

Le taux de l'impôt sur les sociétés est de 25 % à compter des exercices ouverts à partir 1er janvier 2022. Il était de 33,3 % en 2017 puis s'est progressivement abaissé depuis. Il existe cependant des taux spécifiques. Pour les PME (qui réalisent un chiffre d'affaires inférieur à 10 millions d'euros), le taux est ainsi de 15 % jusqu'à 42 500 euros de bénéfices (25 % au-delà).

Par ailleurs, certaines cessions d'éléments d'actif (cession de brevets, de titres de participations de licence d'exploitation, etc) relèvent du régime d'imposition des plus ou moins-values à long terme. Ces opérations sont imposées à des taux spécifiques qui, selon la nature de ces opérations de cession, oscillent entre :
• 0 % pour les plus-values nettes à long terme réalisées sur les cessions de titres de participations, autres que les titres de sociétés à prépondérance immobilière, sont imposées au taux de 0% (sous réserve de la réintégration d'une quote-part de frais et charges de 12 %) ;
• 19 % sur les plus-values nettes à long terme réalisées sur certaines opérations immobilières ;
• 15 % les autres plus-values à long terme ;
• 10 % sur certains revenus de la propriété intellectuelle.

[1] Rapport du Conseil des prélèvements obligatoires, Les différences d'imposition sur les bénéfices entre PME et grandes entreprises, juillet 2023.

[2] Laurence Neyman et Vincent Vicard, « Les revenus des multinationales dans les paradis fiscaux », Blog du CEPII, 14 septembre 2018.

[3] Gabriel Zucman, « La richesse cachée des nations, enquête sur les paradis fiscaux », 2ème édition, collection La République des idées, Éditions du Seuil, novembre 2017.

Crypto actifs/monnaies et délinquance financière

Équipe de l'Observatoire — 2024-01-07T15:36:37Z

Nés de la crise de 2008 et de la numérisation de l'économie, les crypto-actifs (ou cryptomonnaies) nourrissent régulièrement le débat économique. Leur statut et les opérations qu'ils autorisent interrogent : quel est leur intérêt intrinsèque ? Quels sont les risques liés à leur utilisation ? Quelle régulation mettre en place ? Les travaux menés sur ce sujet complexe tentent de répondre à ces questions que nous nous efforçons de résumer le plus simplement possible ici.

De quoi parlons-nous ?

Définissons tout d'abord les termes en présence. Pour l'Autorité des Marchés Financiers, « Les « cryptomonnaies », plutôt appelés « crypto-actifs », sont des actifs numériques virtuels qui reposent sur la technologie de la blockchain (chaîne de bloc) à travers un registre décentralisé et un protocole informatique crypté. Un crypto-actif n'est pas une monnaie. Sa valeur se détermine uniquement en fonction de l'offre et de la demande. Les crypto-actifs ne reposent pas sur un tiers de confiance, comme une banque centrale pour une monnaie. Il existe à ce jour plus de 1 300 "crypto-actifs » [1].

Les crypto-actifs représentent des actifs virtuels, car ils ne sont pas matérialisés à la différence de la monnaie fiduciaire. Ils sont stockés sur un support électronique permettant à une communauté d'utilisateurs les acceptant en paiement de réaliser des transactions sans avoir à recourir à la monnaie légale, ce qui les distingue des opérations monétaires dématérialisées. Juridiquement, une crypto-monnaie n'est pas une monnaie « classique » puisqu'elle ne dépend d'aucune institution et ne bénéficie d'aucun cours légal dans aucun pays. À la différence de monnaies comme l'Euro, elle échappe au réseau des banques centrales et au marché des devises. Elles ont toutefois une valeur qu'il est cependant difficile d'évaluer précisément.

Les cryptoactifs sont créés par des communautés d'internautes (les « miners ») sur la base d'un algorithme. Celui-ci génère des « jetons » qui sont distribués aux « miners » sur la base de critères divers. La technologie employée est celle de la « blockchain » [2] , qui conserve la trace des transactions et fonctionne comme une banque décentralisée et autonome de toute autorité. Ces jetons sont stockés dans des coffres-fort dématérialisés, logés sur ordinateur ou dans le cloud. Ils sont transférables via internet et anonymement au sein des membres de la communauté.

Les cryptoactifs ne s'échangent pas seulement en circuit fermé : ils peuvent être vendus contre d'autres cryptoactifs ou contre de la monnaie traditionnelle, être investis dans des secteurs à risque (le marché de l'art, l'immobilier…), etc. S'ils sont volatils par nature, certains cryptoactifs jouent cependant un rôle de stabilisateur. C'est le rôle des stablecoins, qui constituent une passerelle entre les cryptomonnaies et les monnaies fiduciaires classiques. À la différence des autres cryptomonaies, leur cours est en effet adossé à une valeur-refuge (comme le dollar américain ou l'or), ce qui réduit leur volatilité.

Depuis leur création, les crypto-actifs se développent et se démocratisent. La valorisation du marché des crypto-actifs représentait 1 100 Md$ fin 2023 et environ 14 millions d'utilisateurs au sein de la zone euro. En France, la moitié des nouveaux investisseurs aurait investi dans les crypto-actifs alors que ce chiffre s'établit à 25% pour les investisseurs traditionnels [3]. La Cour des comptes relève que « l'ADAN et le cabinet KPMG estiment que cinq millions de Français détenaient des actifs numériques en France en 2022, contre quatre millions de personnes en 2021 (…) les Français auraient investi entre 20 Md€ et 25 Md€ en actifs numériques en 2023 » [4]. Enfin, Chainalysis évalue à 3,5 Md€ les plus-values nettes réalisées en 2021 sur les portefeuilles d'actifs numériques en France [5].

L'AMF, qui tient une liste noire des entités à risque pour l'épargne, identifie plusieurs risques pour les personnes voulant investir dans les cryptomonnaies :
• la bulle spéculative, le cours des crypto-monnaies étant très volatil,
• de piratages informatiques (hacking) ;
• le blanchiment des capitaux.

Cryptoactifs, blanchiment et évasion fiscale

Les cryptoactifs sont mobiles, ils circulent sans intermédiaire et ne connaissent pas de frontière. Il est aisé de déplacer des montants d'un compte virtuel à un autre sans identification du donneur d'ordre. Ces montants peuvent ainsi transiter vers des utilisateurs eux-mêmes anonymes disséminés dans plusieurs pays, éventuellement même dans des paradis fiscaux et judiciaires. Ils peuvent ainsi échapper à toute règle et à tout contrôle.

Surtout, la monnaie virtuelle garantit la discrétion et l'anonymat. À titre d'exemple, le protocole Bitcoin n'exige pas et ne fournit pas d'identification et de vérification des participants. L'anonymat est une des caractéristiques principales de la blockchain, il est source de risques. La création d'un portefeuille virtuel sur Internet est gratuite et anonyme, elle ne nécessite pas de formalité particulière. Si les transactions sont enregistrées dans la blockchain et peuvent être inspectées ou que le solde de la quantité de crypto-monnaie dans une adresse est visible, le fait que les adresses crypto ne soient pas enregistrées sur la base du nom d'une personne, contrairement aux comptes bancaires, accroît l'utilisation des cryptoactifs dans des activités telles que le blanchiment d'argent ou encore le financement d'activité criminelles. De ce point de vue, les cryptoactifs offrent une opacité comme le secret bancaire pouvait l'offrir dans certains paradis fiscaux. Dans ces conditions, il est donc très difficile pour les organismes de contrôle de tracer les flux et d'identifier les bénéficiaires des transactions, les fraudes, etc.

La situation est d'autant plus préoccupante qu'il n'y a d'ailleurs jamais eu autant d'argent blanchi en cryptomonnaies qu'en 2022. Selon une étude de Chainalysis [6] , 23,8 milliards de dollars d'argent sale en cryptomonnaies ont ainsi transité sur la blockchain en 2022 pour y être convertis en monnaie sonnante et trébuchante. Une augmentation de 68% par rapport à l'année précédente.

Les règles applicables, longtemps dépassées (comme en matière de fiscalité numérique), tentent de s'adapter avec difficulté. Sur le plan fiscal, les règles actuelles sont les suivantes : sont imposables les cessions en contrepartie d'une monnaie ayant cours légal, mais pas celles en contrepartie d'une autre cryptomonnaie. Lorsqu'une plus-value est réalisée par exemple, les textes prévoient l'application du prélèvement forfaitaire unique. L'activité de « minage » quant à elle est imposable à l'impôt sur le revenu.

En pratique, la situation est toutefois plus complexe. Le développement des stablecoins permet d'échapper à l'impôt : un investisseur qui réalise une plus-value sur actifs numériques n'est plus obligé de transformer ses actifs en monnaie légale et peut transformer ses actifs en un stablecoin adossé à cette monnaie légale, sans être pour autant imposé dans la mesure où il ne sort pas du secteur des crypto-actifs. De leur côté, les émetteurs de stablecoins n'ont pas l'obligation de s'enregistrer auprès des autorités de régulation, ce qui garanti l'anonymat à leurs clients et les dispense de signaler les transactions susceptibles d'être illicites. Les stablecoins mondiaux, et plus globalement les cryptoactifs, posent donc un défi immense, tant pour la lutte contre la délinquance économique et fiscale que pour la stabilité financière.
L'écart entre les plus-values estimées par Chainalysis (3,5 Md€) et déclarées à la DGFiP (0,4 Md€) ne saurait s'expliquer par les seules plus-values issues d'échanges entre actifs numériques. Elle montre que les cryptoactifs nourrissent l'évasion et la fraude fiscales.

Au-delà de l'évitement de l'impôt, les cryptoactifs sont également utilisés dans le blanchiment par la conversion en actifs numériques des revenus tirés d'activités illicites, le blanchiment pouvant être réalisé « en utilisant des plateformes qui ne sont pas soumises à des obligations de LCBFT ou dont les contrôles sont défaillants, sur lesquelles les fraudeurs peuvent convertir des fonds illicites en crypto-actifs afin de les transférer vers d'autres comptes ou de les revendre contre des monnaies » [7]. Ils peuvent également alimenter la spéculation et le financement du terrorisme par exemple. Tracfin, qui s'alarme de l'utilisation croissante des cryptoactifs dans les activités illicites, estime la valeur des flux suspects à 5,1 % des échanges, soit près de 5,3 Md€ au plan mondial [8]. Autant de constats qui montrent qu'adapter le cadre législatif est urgent.

[1] Site de l'AMF : « Qu'est-ce qu'une cryptomonnaie ? »

[2] Technologie de stockage et de transmission d'informations permettant à ses utilisateurs connectés en réseau de partager des données sans intermédiaire.

[3] OCDE, AMF, « Les nouveaux investisseurs particuliers en France : attitudes, connaissances et comportements », Novembre 2023.

[4] Rapport de la Cour des comptes, « Les cryptoactifs : une régulation à renforcer », 19 décembre 2023.

[5] https://www.chainalysis.com/blog/cryptocurrency-gains-by-country-2021/

[6] Crypto Money Laundering : Four Exchange Deposit Addresses Received Over $1 Billion in Illicit Funds in 2022
January 26, 2023.

[7] Rapport de la Cour des comptes précité.

[8] Communiqué de presse sur le Rapport annuel 2022 de Tracfin, « LCB-FT : état de la menace », octobre 2023

La politique fiscale, comment ça marche ?

Équipe de l'Observatoire — 2022-12-29T20:22:55Z

Pour financer l'action publique, il faut un budget, retraçant notamment les recettes et les dépenses publiques. Le débat budgétaire se déroule de la manière suivante. En début de l'été de l'année N-1, l'article 48 de la loi organique relative aux lois de finances (LOLF) prévoit qu'« en vue de l'examen et du vote du projet de loi de finances de l'année suivante par le Parlement, le Gouvernement présente, au cours du dernier trimestre de la session ordinaire, un rapport sur l'évolution de l'économie nationale et sur les orientations des finances publiques ». Un rapport est publié à l'appui de ce débat. A l'automne N-1 le gouvernement soumet au parlement un projet de loi de finances de l'année N. Celui-ci comporte une première partie qui retrace les recettes et une seconde qui prévoit les dépenses.

Mais au-delà de ce calendrier, il est utile de savoir comment sont « décidés » les impôts et dans quel cadre évolue la politique fiscale. De l'idée à la mise en œuvre en passant par le vote, voici donc expliquée aussi simplement que possible les grands principes et le cadre générale de la mécanique fiscale.

Qui décide des impôts ?

Les citoyens, leurs représentants et les principes fondamentaux

Dans une démocratie, le lien entre le citoyen et la vie en société s'effectue par l'impôt. Par leur vote, les citoyens donnent en effet une orientation politique à la société. Leurs représentants élus au Parlement (aux suffrages, direct pour les députés, indirect pour les sénateurs), autorisent le gouvernement à lever l'impôt et votent le budget. Ils ont également un rôle de contrôle, par l'information budgétaire dont ils disposent et à l'occasion du vote de la loi de règlement qui, en année N+1, retrace l'ensemble des recettes et des dépenses effectives.

Tout cela s'inscrit dans un cadre qui fait partie du bloc de constitutionnalité. Il en va ainsi en matière de politique fiscale de la déclaration des Droits de l'Homme et du citoyen de 1789 qui pose les principes fondamentaux qui s'appliquent au système fiscal français :
- Article 13 : « Pour l'entretien de la force publique, et pour les dépenses d'administration, une contribution commune est indispensable ; elle doit être également répartie entre les citoyens, en raison de leurs facultés. »
- Article 14 : « Les citoyens ont le droit de constater, par eux-mêmes ou par leurs représentants, la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement, d'en suivre l'emploi, et d'en déterminer la quotité, l'assiette, le recouvrement et la durée. »
- Article 15 : « La société a le droit de demander compte à tout agent public de son administration. »

En termes simples, l'article 13 pose deux principes : la nécessité d'une ressource fiscale et de sa juste répartition. Au fond, il définit la justice fiscale. Inséré dans la déclaration et précédant l'article 14 qui porte sur le consentement, il contribue ainsi à l'équilibre général du texte. En définitive, l'article 13 dessine ainsi les contours de la justice fiscale, l'article 14 définit la notion de consentement et l'article 15 fonde le contrôle démocratique. C'est ainsi qu'est située la place de l'impôt dans notre démocratie au sein de laquelle le citoyen joue un rôle central.

Les élus et le gouvernement …

Les responsables politiques, lorsqu'ils sollicitent les suffrages des électeurs, présentent leurs orientations en matière de politiques économiques et sociales au travers de leur programme. Celui-ci se base sur des choix de société qui passe par un certain niveau de recettes publiques et par une certaine structuration de ces recettes. Quel niveau de recettes pour financer les choix collectifs démocratiquement mis en œuvre ? Qui paiera et sur la base de quelles règles ? Tels sont les grands enjeux portant sur les choix démocratiques en matière de budget. Tout cela demeure hélas très théorique. En pratique, les programmes électoraux permettent rarement de se faire une idée précise du niveau de recettes publique par exemple.

Le rôle structurant de « L'Union européenne »

Au sein de l'Union européenne, particulièrement dans la zone euro, les gouvernements des États membres doivent respecter certaines règles. Outre les fameux critères touchant à la dette publique et au déficit public (suspendus avec la crise sanitaire mais en cours de discussion), les États doivent apporter la garantie dans leurs engagements de limiter les déficits publics et la dette publique. En particulier, le « semestre européen » (instauré en 2011) encadre fortement les politiques budgétaires des États. Ce « semestre » s ‘organise de la manière suivante. Après une publication sur les perspectives de croissance accompagnée de recommandations publiée par la Commission européenne, le Conseil européen valide les orientations proposées en matière de politique économique. Les États membres sont chargés de les respecter. Les États membres transmettent ensuite leur programme de stabilité et de réforme à la Commission européenne avant leur mise en œuvre au plan national. Cette phase se déroule au premier semestre de chaque année, de sorte que le projet de loi de finances de l'année N débattu et voté en N-1 intègre ce programme dans les mesures. Ce cadre européen très structurant pour les politiques budgétaires, a un impact sur le niveau et la structure des recettes et des dépenses publiques.

Quels enjeux ?

Le principe d'annualité budgétaire permet d'avoir chaque année un débat budgétaire. Mais la dimension pluriannuelle (qui prévoit les grands axes en matière de prélèvements obligatoires et de dépenses publiques sur plusieurs années : jusqu'en 2027 pour l'actuelle) prend de plus en plus d'importance dans la politique budgétaire. Au point qu'elle pourrait à l'avenir être déterminante comme la note de l'Observatoire de la justice fiscale du 4 juillet 2022 consacrée à la gouvernance budgétaire l'a montré.

Comment on calcule les impôts ?

De l'assiette au taux

L'assiette de l'impôt peut être définie comme la base, exprimée en montant, sur laquelle l'impôt est calculé. On applique un taux à l'assiette pour calculer le montant exact de l'impôt dû. Il peut s'agir d'un revenu pour un particulier, d'un bénéfice pour une société, de la valeur d'un patrimoine pour l'impôt sur la fortune immobilière ou les droits d'enregistrement (parmi lesquels les droits de succession et de donation ou les droits de mutation à titre onéreux), d'une dépense (avec la TVA par exemple)… Il existe donc plusieurs assiettes sur lesquels se calculent plusieurs impôts, ce qui permet d'appréhender la diversité des situations des agents économiques (particuliers des classes modestes, moyennes et riches, ou petites, moyennes et grandes entreprises). L'assiette sert à déterminer la base d'imposition, soit la somme qui servira à appliquer le taux.

Les taux d'imposition s'appliquent donc à la base. Ils sont pour leur part très « visibles » : ils donnent lieu à de multiples controverses sur la réalité de l'imposition. L'impôt sur le revenu par exemple, est calculé sur la base d'un barème progressif : le taux marginal appliqué la tranche supérieure d'un revenu n'a par exemple rien à voir avec le taux effectif d'imposition (voir l'article de l'Observatoire de la justice fiscale sur ce sujet).

Le système déclaratif

Un système déclaratif est un système dans lequel le contribuable livre de sa propre initiative (à un moment donné fixé par les choix politiques) à l'administration fiscale les éléments servant à établir l'impôt. Les particuliers rédigent ainsi une déclaration annuelle de revenus, les sociétés une déclaration dite de résultats servant à calculer l'impôt sur les sociétés ou encore une déclaration de taxe sur la valeur ajoutée (dont les entreprises et les sociétés sont collecteurs avant de reverser la TVA à l'État) par exemple.

La contrepartie de ce système déclaratif est le pouvoir de l'administration de contrôler la véracité des éléments déclarés. Il est en effet normal que la collectivité s'assure que les règles sont bien respectées afin d'éviter que certains échappent au paiement de la « contribution commune ». On parle alors de contrôle fiscal. Celui-ci peut prendre diverses formes comme le contrôle sur pièces (mené du bureau sur la base des éléments du dossier et des recoupements d'informations disponibles) et le contrôle sur place (vérification de comptabilité des entreprises par exemple).

Quels enjeux ?

Nous touchons ici à la structure et au poids des différents impôts ainsi qu'à la lutte contre l'évitement de l'impôt. Autrement dit, à la réforme fiscale et à la fraude fiscale, des enjeux bien connus d'Attac et sur lesquels l'association a livré de nombreuses analyses et propositions. L'un des principaux objectifs de l'Observatoire de la justice fiscale est de retracer l'ensemble de ces travaux.

Qui supporte l'impôt in fine : l'incidence fiscale, un enjeu capital

Équipe de l'Observatoire — 2022-12-15T18:07:14Z

Terme peu utilisé dans le débat public, l'incidence fiscale a de prime abord tout d'une question de spécialistes. Loin s'en faut en réalité. En résumé, il s'agit de savoir qui supporte l'impôt in fine, c'est-à-dire après les répercussions éventuelles du coût de l'impôt dans les rémunérations et/ou les prix, bref, sur les ménages. Si le concept est aisé à comprendre, mesurer l'incidence fiscale réelle n'est toutefois pas chose aisée. Nous verrons en quoi l'incidence fiscale est une question importante dont il faut s'emparer pour éviter que la pensée dominante se l'approprie.

L'incidence fiscale en version « classique »

L'incidence fiscale se définit comme l'analyse de la répartition de l'impôt entre les différents agents économiques. Elle part du postulat que le coût de l'impôt (soit le montant à payer) se répercute et que celui qui supporte effectivement le coût de l'impôt est indépendant de celui qui est légalement tenu de le payer à l'administration fiscale. À l'instar de la TVA, payée par le consommateur avant d'être reversée à l'administration fiscale par l'entreprise, les autres impôts seraient donc tous peu ou prou supportés en dernier ressort par les ménages.

La question n'est pas nouvelle. Dans « La richesse des nations » (1776), Adam Smith estimait que la plupart du temps, « L'impôt est payé, en fin de compte, par le dernier acheteur ou consommateur ». Une analyse partagée quelques années plus tard par Jean-Baptiste Say dans son « Cours complet d'économie politique pratique » (1840) : « l'impôt que le producteur est obligé de payer fait partie de ses frais de production (…) il faut bien qu'il augmente le prix de ses produits ; et de cette manière fasse supporter au moins une forte partie de l'impôt à ses consommateurs ». Le débat sur l'incidence fiscale est essentiellement ciblé sur les impôts des entreprises. Après tout pourraient dire certaines voix, pourquoi ne pas aller au bout de la logique et de ne faire supporter les impôts que par les ménages, en supprimant au passage tous les impôts des entreprises ?

L'incidence fiscale réelle

L'affaire est en réalité plus complexe. Traditionnellement, on estime que la répercussion de l'impôt d'une entreprise peut prendre plusieurs formes. La répercussion du coût d'un impôt dans le prix payé par le consommateur est la plus évidente. On peut également assister à une augmentation de la productivité des « facteurs de production » sans pour autant voir augmenter les salaires. Dans ce cas, ce sont les salariés qui, en n'étant pas augmentés, supportent le coût de l'impôt de leur entreprise, celle-ci pouvant générer des bénéfices (ou limiter ses pertes) sans accroître ses « coûts de production », salaires compris…

Les ménages concernés par l'incidence fiscale découlant d'une hausse ou d'une baisse des impôts sur les entreprises ne sont pas les mêmes. Ils peuvent être riches ou non, résider en France ou non, etc. Contrairement aux postulats des néolibéraux, une hausse de l'imposition des entreprises par exemple ne se traduira pas forcément par une hausse des prix payés par les ménages. Elle peut également se traduire par une diminution du versement de dividendes qui affectera certes le revenu de ménages mais en l'occurrence, des actionnaires, qu'ils résident en France ou pas. Elle peut également se traduire par des mises en réserve ou encore des investissements, dans la mesure où ceux-ci donnent lieu à des amortissements déductibles du bénéfice imposable, ce qui peut par ailleurs favoriser l'activité économique de l'entreprise.

L'incidence fiscale varie donc selon plusieurs facteurs : le type de prélèvement, le secteur d'activité voire les entreprises d'un même secteur, etc. L'analyse pouvant en réalité se décliner presque à l'infini. Elle s'applique également aux impôts des particuliers. A titre d'exemple, les générations de « niches fiscales » concernant l'immobilier ont eu des impacts sur les prix de l'immobilier dans de nombreux secteurs concernés par l'attrait de la défiscalisation. Les loyers de ces secteurs ont ainsi parfois augmenté rapidement, provoquant en effet d'éviction au détriment des pauvres et des classes moyennes, qui ont en réalité supporté le coût de la défiscalisation dont bénéficiaient les ménages qui en avaient les moyens. L'incidence fiscale rime ici avec indécence fiscale et sociale...

Incidence fiscale néolibérale, incidence de l'injustice fiscale

Le raisonnement classique consiste à postuler qu'un impôt est immanquablement répercuté dans les prix et, par conséquent, qu'il faut baisser les impôts, en priorité ceux des entreprises, pour éviter une telle répercussion. La vision est pour le moins étroite. En effet, dans une économie financiarisée et largement déréglementée, une baisse des impôts peut également nourrir la spéculation et provoquer des dommages collatéraux (la crise de 2007-2008 nous le rappelle).

Surtout, il n'est pas anormal que socialiser une partie des richesses par l'impôt ou les prélèvements sociaux ait une incidence sur la formation des prix notamment. En effet, la prise en charge des besoins (sociaux, écologiques, etc) a un coût. Dès lors, le choix est d'organiser cette prise en charge soit de manière collective (par l'impôt et les cotisations sociales) soit de manière individuelle (par le paiement des ménages à des organismes privés de type fonds de pension ou assurance santé privée). Dans les deux cas, une partie de la richesse produite sera prélevée, ce qui aura une incidence pour les ménages pris isolément et pour l'ensemble de la société. Dans le premier cas, le but est de financer collectivement l'action publique et la protection sociale, ce qui aura une incidence économique et sociale évidente : l'ensemble de la population bénéficiera de cette prise en charge, contrairement au second cas dans lequel seuls les ménages ayant les moyens financiers pourront bénéficier d'une couverture sociale notamment. Socialiser par l'impôt et les cotisations sociales relève donc d'un choix de société. De ce point de vue, on précisera que l'incidence fiscale de l'évasion fiscale est particulièrement néfaste : son coût pèse à la fois sur l'action publique et sur les ménages honnêtes, qui se retrouvent à payer une partir du coût de l'évasion fiscale.

L'incidence fiscale est donc un enjeu capital, mais à la condition de l'analyser dans toutes ses dimensions et non comme une justification à la baisse de certains impôts...

L'impôt expliqué en 3 minutes : les aventures de la contribution commune

Équipe de l'Observatoire — 2022-12-13T13:07:01Z

À quoi sert l'impôt, pourquoi s'y intéresser, comment imposer une vraie justice fiscale ? Notre petit film d'animation, Les aventures de la contribution commune, répond simplement à ces questions.

Regardez-le, partagez-le, parlez-en : c'est gratuit et c'est fait pour !

Vidéo : "Les aventures de la contribution commune".

Prix de transfert, kesako ?

Équipe de l'Observatoire — 2022-04-08T08:46:17Z

Si l'affaire McKinsey défraie la chronique pour de multiples raisons, sur le strict plan fiscal, elle ne vient finalement que s'ajouter à la longue liste des affaires révélant l'ampleur de l'évasion fiscale internationale, que celle-ci relève d'une « optimisation fiscale agressive » ou de la fraude. Elle met notamment en lumière la question des prix de transfert que nous tenterons ici d'expliquer de la manière la plus accessible possible.

Définition des prix de transfert

Les prix de transfert sont des transactions internes aux groupes de sociétés (les transactions intra-groupe ou intra-firme), autrement dit des transactions réalisées au sein de différentes entités des multinationales ou d'entreprises de taille intermédiaire liée à au moins une société établie à l'étranger. Ils constituent en théorie le prix des biens et des services qui se vendent entre ces entités d'un même groupe. Les sommes en jeu sont particulièrement élevées : les transactions intra-groupe représentent, selon les années et les estimations, entre 30 et 60 % de l'ensemble du commerce mondial.

Ceci signifie que la manière dont sont organisées les multinationales (avec des entités présentes dans des paradis fiscaux) et dont sont « facturées » les ventes de biens et de services revêt un enjeu financier et fiscal d'autant plus colossal que ces transactions portent tout à la fois sur des ventes « traditionnelles » (ventes de biens, prestations de conseils, etc) mais également sur des transactions portant sur les actifs immatériels (brevets, marques). Ces derniers peuvent représenter 50 à 70 % de la valeur d'une entreprise, ils ont connu un véritable essor avec le succès des entreprises intensives en capital immatériel reposant sur leur capacité à orchestrer des réseaux mondiaux et, plus largement, sur la numérisation de l'économie et la propriété intellectuelle

Prix de transfert, un exemple

Pour illustrer l'enjeu que représentent ces transactions intra-groupes, autrement dit les « prix de transfert », nous prendrons l'exemple très simple suivant. Si les données qui figurent ici sont évidemment différentes de celles de McKinsey, le schéma correspond à celui dont la presse et le rapport du Sénat ont fait état, à savoir les liens entre une société établie en France et une autre, du même groupe, établie au Delaware, un paradis fiscal notoire dans lequel on compte plus de 1,2 million de sociétés pour 950.000 habitants !

La société « Profi » établie uniquement en France dégage un bénéfice imposable de 1.000.000 d'euros. En théorie, elle devrait payer 250.000 euros d'impôt sur les sociétés (IS, au taux de 2022 de 25%).

La société fait cependant partie d'un groupe multinational dont l'une des entités, baptisée « Évit », est installée dans un paradis fiscal qui présente très opportunément un taux d'impôt sur les sociétés de 0 %. Évit édite une facture de 300.000 euros pour une prestation de service que Profi enregistre comptablement sur un compte de charge. Son bénéfice est donc ramené à 700.000 euros (soit 1.000.000 – 300.000). Au taux de 25 % d'IS, le groupe constitué des entités Profi et Évit réalise donc une économie d'IS de 75.000 euros (soit les 300.000 euros déduits du bénéfice de Profi au taux d'IS de 25%).

Si la facture correspond à une véritable prestation de service (ce qui signifie notamment que l'entité Évit exerce une activité économique réelle) et que le prix facturé de 300.000 euros correspond au prix du marché, c'est-à-dire au prix que Profi aurait payé auprès d'une autre société avec laquelle elle n'est pas liée, nous avons affaire à une opération légale qui, dans le cas du groupe en question, relève de l'optimisation fiscale puisque l'activité est située stratégiquement dans un pays ayant une fiscalité particulièrement peu élevée.

Il peut cependant s'agir d'une fraude dans deux cas.
1/ La prestation facturée par la société Évit est fictive : dans ce cas, Profi n'aurait pas dû déduire les 300.000 euros de son bénéfice imposable en France. La fraude s'élève donc à 75.000 euros, soit l'IS que Profi aurait dû payer en France et qu'elle n'a pas payé en raison de cette déduction de 300.000 euros effectuée à tort.
2/ Il y a eu une prestation qui a effectivement été réalisée par la société Évit mais qui a été surfacturée. Aux conditions normales du marché (selon le principe de libre concurrence comme le définit l'Organisation de coopération et de développement économiques, l'OCDE), il apparaît que cette prestation aurait dû être facturée 100.000 euros. Dans ce cas, 200.000 euros ont été déduits à tort du bénéfice de la société Profi imposable en France. Le montant de la fraude s'élève ici à 50.000 euros, soit 25 % des 200.000 euros déduits à tort du bénéfice imposable en France.

Une chose est sûre cependant : sans ces formes de plus en plus sophistiquées d'évasion et de fraude, l'injustice fiscale serait sensiblement moins forte et les politiques publiques seraient mieux financées pour combattre les inégalités, prendre en charge les besoins sociaux et organiser la bifurcation écologique.

Le marché des quotas carbone

Équipe de l'Observatoire — 2021-12-08T11:43:53Z

Prévu par le protocole de Kyoto (signé en 1997 lors de la COP3, comme protocole additionnel à la Convention sur le climat de 1992), le marché du carbone est un mécanisme permettant l'échange de droits d'émission de gaz à effet de serre. Officiellement, il s'agit d'encourager les États à réduire leurs émissions à l'instar de la taxe carbone. L'objectif à atteindre était de diminuer de 5 % les émissions en 2012 par rapport à 1990. Seuls les 38 pays les plus riches étaient astreints à cette obligation.

Concrètement, le mécanisme prévoit un plafond aux émissions de gaz à effet de serre (c'est le système de quotas) à destination des industries participant à ce marché, et à un niveau plus bas que leur niveau d'émission réel. Réduire ses émissions permet également de revendre son droit à polluer non utilisé. À l'inverse, une hausse des émissions oblige, selon le principe pollueur-payeur, à acheter des droits. Les quotas peuvent être empruntés ou épargnés. Le prix du quota (qui équivaut à une tonne de carbone) sur le marché dépend donc du niveau du plafond, lui-même déterminé en fonction des objectifs à atteindre.
Il existe plusieurs marchés de ce type. Le plus important est le marché du carbone instauré par l'Union européenne en 2005. Plus de 11 000 installations fixes sont couvertes par le système européen d'échange de quotas. Ceci représente 40 à 50 % des émissions de gaz à effet de serre de l'UE. Parmi les secteurs concernées, on retrouve la production d'électricité, l'industrie (sidérurgie, fabrication de ciment, chimie...) et depuis 2012 l'aviation. En France, 1 000 installations sont concernées dont des sites appartenant à EDF, Total, ArcelorMittal ou encore Solvay. Le but initial était d'aider l'Union européenne à atteindre ses objectifs climatiques : 20 % de réduction des émissions par rapport à 1990 d'ici 2020 ; cet objectif a été atteint si l'on ne tient pas compte des émissions importées, or celles-ci représentent un volume équivalent à celui des émissions sur le territoire européen. Dès lors, le Pacte vert européen ne suffira pas pour obtenir une baisse de 55 % en 2030 ni la neutralité carbone en 2050, si les mesures ne sont pas renforcées. La crise économique a provoqué une chute du prix du carbone en raison d'un grand nombre de quotas émis. Entre 2021 et 2030, il est prévu de retirer les quotas excédentaires tandis que les domaines concernés sont peu à peu élargis (l'aviation a été inclus dans le système en 2012).
Le bilan du marché carbone est décevant : pour ne pas brider la compétitivité des industries européennes, un grand nombre de quotas ont été délivrés aux entreprises, au point de faire chuter le prix d'émission à 0 euro en 2007. Le fait d'avoir arrêté partiellement la distribution de quotas gratuits et de retirer le surplus de quotas a eu un effet sur le prix, qui est passé de 7 euros en 2018 à 65 euros à l'automne 2021. Cette hausse tardive, dont personne ne sait si elle sera durable, n'efface par le fait que la surabondance de permis de polluer gratuits a longtemps maintenu un prix du carbone très bas (en moyenne, entre 0 et 25 euros sur les 10 dernières années), ce qui s'est révélé être contreproductif. À ce jour, le secteur de l'électricité achète aux enchères ses quotas, mais 90 % des quotas pour les industries soumises au Protocole sont encore gratuits. Au-delà des ONG critiques, la Cour des comptes européenne elle-même a estimé que ce système a « ralenti la décarbonation » et que « L'allocation de quotas à titre gratuit a favorisé les déplacements en avion au détriment du transport ferroviaire ». Et elle ajoute que, en l'absence de modification des règles, 40 % des quotas continueront d'être distribués gratuitement pendant la phase 2021-2030.
Inspiré du fonctionnement des marchés financiers, avec les risques inhérents à ce type de marché (spéculation, détournement…), le marché des quotas carbone a par ailleurs été optimisé pour ne pas dire détourné. Il en va ainsi du recours à des crédits d'émissions issus de pays en voie de développement pour échapper au plafond potentiel déterminé au sein du marché européen. Le recours des entreprises aux mécanismes de compensation MDP (mécanisme de développement propre) a explosé, sans prouver son efficacité réelle, voire s'est illustré par des effets pervers. Des entreprises ont ainsi vendu leurs permis attribués gratuitement pour acheter des crédits MDP à un prix significativement plus bas, générant au passage un bénéfice. Des fraudes à la TVA sur les ventes de quotas carbone au sein de l'Union européenne ont également été constatées entre 2008 et 2009.

Pour en savoir plus sur la fiscalité écologique voir la publication

Pénalisation de la fraude fiscale

Équipe de l'Observatoire — 2021-12-05T16:25:52Z

La lutte contre la fraude fiscale est un enjeu de société majeur et l'une des préoccupations centrales de l'association Attac. Pour qu'elle soit efficace, la sanction de la fraude fiscale doit être suffisamment dissuasive et forte. Cette fiche revient sur les dispositifs prévus pour sanctionner la fraude fiscale.

Des sanctions fiscales et pénales

C'est l'article 1741 du Code général des impôts qui définit les sanctions pour fraude fiscale. Il prévoit notamment que la fraude fiscale est « passible, indépendamment des sanctions fiscales applicables, d'un emprisonnement de cinq ans et d'une amende de 500 000 €, dont le montant peut être porté au double du produit tiré de l'infraction. Les peines sont portées à sept ans d'emprisonnement et à une amende de 3 000 000 €, dont le montant peut être porté au double du produit tiré de l'infraction ». Les sanctions sont donc proportionnées à la gravité de la fraude. Celle-ci peut en effet être plus ou moins couteuse et complexe, elle peut ou non s'appuyer sur des fausses factures, transiter par des paradis fiscaux ou non, etc.

Notons que si des sanctions pénales (amendes, peines de prison) sont possibles, des sanctions fiscales sont également prévues. Déterminées également en fonction de la gravité de la fraude, elles peuvent être fortes et atteindre 40 %, 80 % voire plus de l'impôt éludé, autrement dit du montant de l'impôt fraudé.

Jusqu'au vote de la loi d'octobre 2018 relative à la lutte contre la fraude fiscale, la sanction de la fraude fiscale était principalement financière, au travers de sanctions fiscales, et rarement pénale puisque durant de nombreuses années, environ 1 000 plaintes pour fraude fiscale étaient déposées chaque année. Depuis cette loi, les sanctions fiscales ont été renforcées et la transmission au Parquet est devenue automatique sous certaines conditions.

Pénalisation, « verrou de Bercy », où en est-on ?

L'expression "verrou de Bercy" désigne le dispositif qui encadre la poursuite pénale des auteurs d'infractions financières. Avant la loi du 23 octobre 2018, seule l'administration fiscale avait la possibilité de déposer des plaintes pour fraude fiscale auprès du parquet. La proposition de plainte était validée, ou non, par la Commission des infractions fiscales (CIF), créée par la loi du 29 décembre 1977 « accordant des garanties de procédure aux contribuables en matière fiscale et douanière, dans le but de préserver les contribuables ayant contrevenu à leurs obligations fiscales de tout arbitraire de l'administration fiscale ». Suspectée de manque de transparence, cette organisation du traitement pénal de la fraude fiscale a été contestée. Elle a été remaniée en 2018.

Désormais, le dépôt d'une plainte par l'administration fiscale est obligatoire lorsque certains critères sont remplis. Cette transmission automatique au Parquet est déterminée en fonction de critères et de seuils fixés par la loi. Elle est ainsi prévue dès lors :
– que le montant des droits éludés (impôts résultant du contrôle fiscal et mis en recouvrement) est supérieur à 100 000 euros, la somme étant réduite à 50 000 euros pour les contribuables soumis aux obligations de la loi de transparence de la vie politique, comme par exemple les parlementaires ou les membres du Gouvernement.
– et que l'administration a appliqué des majorations de 100% (opposition à contrôle fiscal), de 80% (activité occulte, manœuvres frauduleuses, abus de droit) ou de 40 % (manquement délibéré, défaut de déclaration suite à une mise en demeure..). Dans ce cas, il faut également, qu'au cours des six années civiles précédentes, le contribuable se soit vu appliquer une de ces majorations de 40 %, 80 % ou 100 % ou qu'il ait été poursuivi pour fraude fiscale.

Par suite, c'est le parquet qui décide d'engager des poursuites ou non. Au-delà, la loi a renforcé les moyens de détection et de caractérisation de la fraude avec plusieurs dispositifs. Elle a notamment créé le "service d'enquêtes judiciaires des finances", dirigé par un magistrat et chargé de lutter contre les fraudes fiscales, financières et douanières et notamment les fraudes fiscales dites “complexes”.

Précisons également que d'autres dispositifs ont concerné la lutte contre la fraude fiscale. Depuis fin 2018, la justice peut ainsi proposer aux prévenus accusés de délits de fraude fiscale d'opter pour une comparution sur reconnaissance préalable de culpabilité (CRPC). Enfin, la loi d'octobre 2018 étend également le champ initial de la convention judiciaire d'intérêt public (CJIP) à la fraude fiscale, jusque là limité aux infractions de corruption, de trafic d'influence et de blanchiment de fraude fiscale.

Les premiers résultats de ces dispositifs sont les suivants. Le nombre de dossiers transmis à l'autorité judiciaire est passé de 956 en 2018 à 1 826 en 2019 et à 1 489 en 2020. Il a donc augmenté depuis la mise en œuvre des dispositions de la loi de 2018 (même si la crise sanitaire a eu un impact certain). Parmi ces dossiers, le nombre de dénonciations obligatoires au Parquet est passé de 965 en 2019 (première année de mise en œuvre du dispositif) à 823 en 2020, tandis que le nombre de plaintes pour fraude fiscale (après avis favorable de la CIF) est passé de 806 en 2018 à 672 en 2019 et à 408 en 2020. On dénombrait 2 CJIP en 2019 et 1 en 2020. Enfin, le nombre de CRPC relatives à la fraude fiscale est passé de 13 en 2019 à 22 en 2020.

Comprendre les enjeux touchant aux droits de donation et de succession

Équipe de l'Observatoire — 2021-11-30T08:10:06Z

Les droits de donation et de succession, nommés droit de mutation à titre gratuit (DMTG), constituent des impôts sur le patrimoine budgétairement rentables (ils rapportent près de 15 milliards d'euros) et socialement utiles (car ils peuvent freiner la concentration et les inégalités de patrimoine).
La présente fiche est destinée à présenter le fonctionnement complexe de cet impôt à un moment où il est contesté (voir notre note d'analyse).

La première génération de ce type d'impôt est née dans la foulée de la révolution française en 1791, une époque qui a vu le rapport à la propriété être repensé avant d'être intégré dans le Code civil en 1804. Depuis, les liens entre les règles fiscales et les dispositions du Code civil sont d'ailleurs très forts. Les principes de base de la loi de juin 1791 demeurent toujours valables actuellement. Avec la loi du 15 juin 1791 en effet, c'est la part reçue par l'héritier qui est taxée à un taux qui varie selon le degré de parenté entre le défunt et l'héritier. Bien qu'ils aient connu des retouches parfois importantes, la dernière réforme d'ensemble des DMTG date de… 1901.

Une mécanique fiscale « familiarisée », faiblement progressive et optimisée

Comment fonctionnement les DMTG ? La mécanique générale est la suivante. Après avoir déterminé la valeur du bien donné ou transmis (une somme d'argent pour une donation par exemple ou, un patrimoine net pour une succession, soit la valeur du patrimoine diminué des dettes), on examine le degré de parenté entre la personne qui donne ou la personne qui est décédée et celle qui reçoit le don ou l'héritage. Et ce pour déterminer l'abattement applicable et, le cas échéant, le barème d'imposition concerné.

Une fois calculé le patrimoine net diminué des abattements, on applique un taux d'imposition qui prend en compte tout à la fois le degré de parenté et la valeur du patrimoine transmis. Plusieurs barèmes sont établis, avec des taux et des tranches différents d'un barème à l'autre. Les barèmes sont progressifs pour les successions en ligne directe (de parent à enfant par exemple) et entre frères et sœurs, mais proportionnels pour les autres successions (vers les parents au 4ème degré et les autres personnes non parentes).

Le barème pour les transmissions en ligne directe (entre parents et enfants notamment) comporte des taux allant de 5 % à 45 % pour le taux le plus élevé (au-delà de 1.805.677 euros de patrimoine net imposable). Un second barème progressif de 2 tranches de 35 % et 45 % est prévu pour une transmission vers un frère ou une sœur. Enfin, un troisième mécanisme de taux proportionnels prévoit un taux de 55 % pour les successions vers les parents au 4ème degré et un taux de 60% pour les autres personnes.

L'imposition des transmissions dépend également de l'utilisation des abattements utilisés au cours du temps lors de donations. Des abattements sont en effet fixés en fonction du degré de parenté. Une personne peut ainsi transmettre 100.000 euros à son enfant en franchise d'impôt, mais elle ne pourra transmettre que 15.392 euros vers son frère ou sa sœur et seulement 7.967 euros à sa nièce ou son neveu sans payer d'impôt. Des dispositions spécifiques concernent également les transmissions au sein du couple (abattement de 80.724 euros sur les donations et exonération de droit de succession depuis le 22 août 2007) ou encore l'assurance vie. Enfin, des dispositions temporaires ont parfois vu le jour : il a ainsi été possible aux parents de procéder à une donation de 100.000 euros à leurs enfants entre le 01/07/2020 et le 30/06/2021 pour financer leur projet professionnel.

Ces abattements ont en quelque sorte une « durée de vie » limitée. L'une des spécificités des DMTG réside en effet dans ce que l'on nomme le délai de rappel fiscal des donations. Entre deux donations, il est est actuellement de 15 ans (pour les donations effectuées à partir du 17 août 2012). Il s'applique à toutes les donations, quel que soit le lien entre donateur et donataire. Précisons qu'il existe plusieurs types de donation (don manuel en numéraire ou valeurs mobilières ou immobilières, donation partage, donation avec réserve d'usufruit) qui définissent le cadre de la transmission de propriété et, par conséquent, la fiscalité applicable.

Le délai de rappel fiscal fonctionne ainsi : si une personne donne le montant maximum de l'abattement, elle doit attendre un certain délai pour procéder à une nouvelle donation afin de profiter à nouveau de l'abattement dont on remet en quelque sorte alors les compteurs à zéro. Faute de quoi ayant épuisé son droit à abattement, et celui-ci ne pouvant se « recharger » qu'au bout de 15 ans, la donation sera imposable selon les barèmes indiqués ci-dessus. Une donation de 150.000 euros de parent à enfant au cours de ce délai sera imposée sur 50.000 euros par exemple. C'est notamment ce qui explique que ce délai est scruté de près par les ménages riches qui veulent optimiser leur gestion patrimoniale et transmettre une partie de leur patrimoine à leurs enfants en payant le moins d'impôt.

Des règles anciennes mais des changements montrant la sensibilité de cet impôt

Il n'est guère surprenant que les DMGT reviennent sur le devant de la scène. Ils ont souvent alimenté le débat et inspiré des mesures qui constituent des marqueurs idéologiques forts. Celles-ci ont souvent porté sur les abattements. Mal connus du grand public (et pour cause, l'immense majorité ne peut en « bénéficier » faute d'un patrimoine suffisamment important à transmettre), ceux-ci jouent un rôle important dans l'application des DMTG. Or, ils ont connu récemment des évolutions.

En 2006, les abattements ont été relevés. À titre d'exemple, l'abattement applicable en ligne directe a été relevé de 45.000 à 50.000 euros et le délai de rappel a été ramené de 10 à 6 ans. Concrètement, chaque parent pouvait alors donner 50.000 euros à chacun de ses enfants tous les 6 ans sans payer d'impôt. Dans sa loi « travail, emploi, pouvoir d'achat » d'août 2007, Nicolas Sarkozy a relevé cet abattement pour le porter à 150.000 euros. Chaque parent pouvait alors transmettre 150.000 euros à chacun de ses enfants sans payer d'impôt. Puis François Hollande l'a ramené à 100.000 euros tout en étendant le délai de rappel fiscal à 15 ans (il s'applique aux donations et successions ouvertes depuis le 17 août 2012).

Compte tenu des règles rappelées ci-dessus, notamment en matière d'optimisation des abattements, la taxation est faible pour les transmissions aux enfants, même si elle peut être forte pour les autres, notamment les parents éloignés. Il est ainsi souvent estimé que la moitié des recettes des DMTG proviennent des transmissions en ligne indirecte (sœur et frère, cousin.e, neveu et nièces et autres), alors que ces dernières ne représentent que 10 % des flux de transmissions. Pour autant, le principe d'une fiscalité de la transmission de patrimoine, via une donation ou une succession, conserve toute sa pertinence pour dégager des recettes en mettant à contribution la faculté contributive que constitue la valeur du patrimoine et pour réduire les inégalités de patrimoine.